論点
条件付取得対価｜業績による追加・返還とのれんを修正する
業績条件に依存する対価について、確実性と測定可能性を確認し、取得日を仮定したのれん修正と過年度対応額を区別します。
執筆：LavaCount執筆者チーム
公開日 2026年10月26日更新日 2026年10月27日
解説の対象時点：2026年4月1日
情報を確認した日：2026年10月26日
企業結合の応用公認会計士短答式試験 / 財会
業績条件に依存する対価について、確実性と測定可能性を確認し、取得日を仮定したのれん修正と過年度対応額を区別します。
執筆：LavaCount執筆者チーム
解説の対象時点：2026年4月1日
情報を確認した日：2026年10月26日
最初に押さえる結論と判断規範
業績条件に依存する対価について、確実性と測定可能性を確認し、取得日を仮定したのれん修正と過年度対応額を区別する。
企業結合契約で、将来の業績水準に応じて取得対価を追加する、又は一部の返還を受けることがあります。条件付取得対価は、企業結合後に起こる特定の事象や取引の結果へ依存して交付又は返還される取得対価です。単に購入代金を分割払いにした場合や、取得後の従業員給与を支払う場合と同じとは限りません。
日本基準では、将来の業績へ依存する条件付取得対価について、交付又は返還が確実となり、その時価が合理的に決定可能となった時点を確認します。取得日時点で想定した確率だけを使い、すべての業績条件対価を当然に認識する考え方とは区別します。契約条件、業績の確定、金額の合理的測定の資料をそろえよう。
将来業績による追加対価が確実となれば取得原価を追加し、のれんを追加認識する又は負ののれんを減額します。追加するのれん等は企業結合日時点で認識したと仮定して計算するため、確定した日から新しい償却期間を丸ごと始めるとは限りません。既に経過した期間に対応する償却等は確定年度の損益へ反映します。
たとえば追加のれん相当額120万円、取得時からの償却期間10年、取得から3年経過直後に確定し、減損はないとします。過年度相当の償却額は36万円で、追加計上時の残存のれんは84万円となります。金額単位は万円、端数は生じません。過年度対応額を資産へ残し続けることも、過去年度の誤りとして機械的に扱うことも適切ではありません。
取得時にのれん100万円を認識し、10年定額法で償却して2年が経過した直後に、業績未達により対価40万円の返還が確実となったとします。減損はなく当年度償却前です。返還前ののれん残高は80万円であり、取得時に対価40万円を減額したと仮定したのれん総額は60万円、同じ2年分を償却した修正後残高は48万円となります。
したがって残存のれんは32万円減少します。返還を受ける権利40万円との差額8万円は、過年度償却の修正に対応する当期利益となります。元ののれんを示さずに返還額だけを与えると、負ののれんへ移る可能性があり、この数値関係は確定しません。条件付対価の返還と、単なる債権回収を取り違えないようにします。
特定の株式又は社債の市場価格に依存する条件付取得対価は、将来業績に依存する対価とは別に定められています。当初の価額を維持するため追加で株式や社債を交付する場合、確実となり合理的に測定できる時点の時価を基礎として認識し、当初交付した財の修正等を行います。社債に関して生じるプレミアム等の修正は、将来へ規則的に償却します。
条件が付いているという共通点だけで、すべての追加対価を同じのれん増額にしてはなりません。契約の条件が業績なのか市場価格なのか、追加なのか返還なのか、元ののれん残高と経過期間はいくらかを整理します。取得原価の暫定配分を追加情報で確定する処理とも区別し、どの事実によって対価自体が変化したかを説明できるようにしよう。
公認会計士短答式試験 / 財務会計論
条件付取得対価｜業績による追加・返還とのれんを修正する
企業結合の応用
1. 企業会計基準第21号「企業結合に関する会計基準」
企業会計基準委員会（ASBJ）
該当箇所: 第27項、注2〜5
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